请发行人说明历史研发费用不规范如何整改，是否需追溯调整？

一、回复框架与核心结论

发行人回复：

历史研发费用不规范的整改与追溯调整，是两个层次的问题，不能合并处理。整改回答的是“现在和以后是否规范” ——内控是否已重构、流程是否已落地、不规范是否不再发生；追溯调整回答的是“过去已经报出的数据是否错了、错到什么程度” ——取决于不规范事项的性质是会计差错、会计估计变更还是重分类，而非取决于金额大小或整改力度。

公司报告期内历史研发费用不规范主要涉及【人员边界、领料与工时、共用资源分摊、资本化判断】等事项。整改层面，公司未停留在“出文件、补记录”层面，而是对研发流程的关键控制节点进行了结构性调整（部门重构、系统上线、审批嵌入），并以整改后至少【X】个完整运行周期的穿行测试和控制测试结果证明新流程已实际落地，而非申报前集中补证。追溯层面，公司逐项判断不规范事项的性质：属于会计差错的，已采用追溯重述法更正，累积影响数占更正前净利润的【X】%，未达到20%的规则阈值，更正后仍满足所选上市标准；属于重分类的，仅调整列报科目，不影响净利润和净资产；不存在以前期差错之名掩盖、或以会计估计变更之实规避追溯重述的情形。易加三维因“申报前集中补资料、制度挂墙不落地”被上交所出具监管警示的案例表明，整改的有效性不取决于资料的完备程度，而取决于流程是否在申报前已经真实运行；公司整改后的控制已具备可验证的运行记录，不构成该等情形。

保荐机构、申报会计师已对整改措施的实际落地情况、追溯调整的性质判定及对发行条件的影响执行了核查程序，核查结论支持上述判断。

二、历史不规范的类型识别：先定性，再谈整改和追溯

不同类型的不规范，在成因、整改路径和追溯处理上存在实质差异。笼统地以“研发费用不规范”概括，会导致整改无的放矢、追溯定性错误。

三、整改：从“补资料”转向“重构流程”

历史不规范整改的实质检验标准不是“制度写没写、资料齐不齐”，而是关键控制节点是否已被嵌入日常流程并在申报前真实运行了足够长的周期。易加三维案的警示在于：该公司以事后集中补编工时台账、废料处理单、立项文件等方式营造“制度有效执行”的表象，现场督导通过穿透系统底层数据查实补编痕迹，最终被认定为信息披露虚假陈述而非简单管理不规范。事后补证不构成整改。

针对上述不规范类型，公司采取了以下结构性整改措施，并以运行记录证明其有效性：

（一）人员边界：从“名单调整”到“部门重构与系统锁定”

整改前的问题：研发人员分散于研发中心及总经办、品管部、原应用开发部等多个非研发部门，导致薪酬归集边界模糊；部分生产、质检人员因参与研发配合而被全额计入研发费用。

整改措施：未止于“重新出一份研发人员名单”，而是对组织架构进行了实质性调整——将品管部调出研发中心，将实际承担研发项目的原应用开发部相关人员调整至研发中心，使研发人员的部门归属与薪酬归集在组织架构层面实现一致；在ERP/HR系统中将研发中心设为薪酬归集的唯一允许部门，非研发中心发生的人员费用在系统层面无法进入研发费用科目。-

有效性证据：整改后研发人员名册与组织架构、HR系统部门字段、个税申报名单逐人一致；非全时研发人员的工时占比经考勤与项目记录交叉验证，不存在全额归集情形。

（二）领料与工时：从“补单据”到“系统控制与前置审批”

整改前的领料问题：研发材料领用缺乏必要审批，领用后未记录使用情况，无法追踪物料去向。

整改措施：设置研发办物料管理员岗位，对研发领料申请进行前置复核；修订《物料管理制度》，控制单次领用量（如不超过两周用量）；对高价值物料（如单价超过1,000元、占研发领料比重超过90%）实行收发存管理和定期盘点；每年度、半年度结束前两周停止领料并办理退库，项目结题时强制清退。ERP系统中研发领料单与生产领料单使用不同的单据类型和项目编号索引，从系统层面阻断混同。-

整改前的工时问题：研发中心仅有工作周报，无完整工时记录。

整改措施：上线研发工时系统，研发人员按日填报工时，经项目负责人审批后作为薪酬分摊至各项目的唯一依据；工时数据与考勤记录、项目试验记录建立交叉校验规则，工时占比异常（如某人员单月研发工时接近100%但考勤显示从事非研发活动）触发预警。

有效性证据：整改后连续【X】个月的系统工时台账、审批记录、领料与退库台账完整可追溯；穿行测试从立项至费用归集的全流程未发现控制偏差。禾信仪器的实践表明，以“研发工时系统上线+物料前置复核+退库强制清退”为核心的控制组合，是同类不规范整改中被审核认可的有效路径。-

（三）共用资源分摊与资本化：从“事后计算”到“规则前置”

共用资源分摊的整改，重点不在于重新计算历史分摊比例，而在于将分摊规则前置嵌入系统：房租按研发占用面积占比、共用设备折旧按实际工时占比在每月结账时自动计算，无法合理分配的共用资源明确不计入研发支出。资本化方面，在项目立项和阶段评审节点嵌入资本化条件的逐项判断记录，资本化时点的选择须以阶段性成果证明、检测报告或客户验证文件为前置依据，而非由财务部门事后独立判断。

（四）整改有效性的独立验证：控制测试与穿行测试

整改是否有效，不能由发行人自行宣告。中介机构对整改后的研发流程执行了穿行测试（选取样本从立项、领料、工时、费用归集至支付的全流程追踪）和控制测试（测试关键控制在报告期内各期的执行一致性），确认控制设计合理且得到执行，不存在“制度已修订但实际仍按旧流程操作”的情形。整改后至少一个完整运行周期的记录显示，上述不规范事项未再发生。

四、追溯调整：判定标准与逐项处理

（一）判定的核心规则：申报前与申报后适用不同的判断框架

申报前的规范调整，适用《企业会计准则第28号》及创业板审核问答第28条的逻辑：申报前上市辅导和规范阶段发现的不规范或不谨慎的会计处理事项，应按准则进行审计调整，保证申报财务报表公允反映；调整的性质属于会计差错更正、会计估计变更还是重分类，按准则标准逐项判断。申报后发生的差错更正，则适用科创板审核问答第十六问的规则：同一会计年度内因会计基础薄弱、内控不完善等原因导致的差错更正，累积净利润影响数达到当年净利润20%以上或净资产影响数达到期末净资产20%以上的，视为在会计基础工作规范及相关内控方面不符合发行条件。

公司的不规范整改及追溯调整发生于申报前，适用第一层框架。但20%的规则阈值仍作为衡量重要性和是否构成会计基础薄弱的参照标准，在回复中一并披露。

（二）逐项追溯处理

表：历史研发费用不规范事项的追溯处理

需特别说明的边界：若公司存在资本化时点从“全部费用化”变更为“有条件资本化”的情形，将其界定为会计估计变更的前提是：前期全部费用化的处理在当时基于可取得的可靠信息是审慎、合理的，变更是源于研发管理精细化程度提升和不确定性降低，而非前期“本应资本化而未资本化”。若前期已有明确的资本化政策但实际未按政策判断符合条件的项目，则属于应用会计政策错误，应定性为会计差错，适用追溯重述，不得以会计估计变更的名义采用未来适用法。公司逐项核查后确认，不存在以前期差错之名规避追溯、或以估计变更之实规避追溯的情形。

（三）对发行条件的影响

追溯重述的累积影响数为[X]万元，占更正前净利润的比例为[X]%，未达到20%的规则阈值，亦未显示发行人存在系统性会计基础薄弱或内控缺失。模拟更正后，公司报告期各期净利润分别为[X]万元、[X]万元和[X]万元，仍满足所选上市标准；研发投入类指标（如适用）经复算亦未因调整而不达标。科创板审核实践中，申报前的规范调整不因金额比例未达阈值即当然合规，还须论证调整的偶发性、非系统性以及整改后内控的有效性；但比例低于20%且整改已落地的情形，通常不构成对发行条件的实质障碍。

五、结论

综上，公司历史研发费用不规范主要涉及人员边界、领料与工时、共用资源分摊及资本化判断等事项。整改层面，公司未以事后补证替代流程重构，而是通过部门实质性调整、系统隔离、前置审批和工时系统上线，将关键控制嵌入日常流程，并以整改后完整运行周期的穿行测试和控制测试结果证明其有效落地，不存在易加三维式的“申报前集中补资料、制度挂墙不落地”情形。追溯层面，公司逐项判断不规范事项的性质：属于会计差错的已采用追溯重述法更正，属于重分类的仅调整列报，会计估计变更的适用未来适用法；不存在混淆定性以规避追溯的情形。追溯重述的累积影响数未达到20%的规则阈值，更正后仍满足所选上市标准，不构成会计基础薄弱或对发行条件的实质影响。

六、中介机构核查程序与核查意见

（一）核查程序

整改层面：

1. 获取历史不规范事项清单及对应的整改方案，逐项核查整改措施是结构性调整（部门重构、系统上线、审批嵌入）还是仅文件修订或事后补证；对仅涉及文件修订的，进一步核查是否有系统记录或运行日志证明新流程已实际执行；
   
2. 对整改后的研发流程执行穿行测试：选取样本从立项、人员认定、工时填报、领料审批、费用归集至支付的完整路径进行追踪，验证关键控制节点是否按制度运行；
   
3. 执行控制测试：在报告期各期选取样本测试研发人员边界、工时分摊、领料隔离、共用资源分摊等关键控制执行的一致性，识别“制度已改、实际操作未变”的情形；
   
4. 核查整改后研发工时台账、领料与退库台账、系统审批记录的形成时间，识别是否存在申报前集中补录、补编的痕迹（参照易加三维案的核查逻辑，关注系统底层操作数据与纸质/表单记录的一致性）。
   

追溯调整层面：

5. 获取追溯调整事项清单，逐项对照《企业会计准则第28号》及创业板审核问答第28条/科创板审核问答第十六问的判定标准，核查每项调整被归类为会计差错、会计估计变更或重分类的依据是否成立；重点关注资本化时点变更被归类为会计估计变更的，前期费用化处理在当时是否确属审慎合理；
   
6. 复核追溯重述的计算过程，验证累积影响数调整期初留存收益及相关报表项目的准确性；独立复算累积净利润影响数和净资产影响数占更正前相应指标的比例，对照20%阈值；
   
7. 复算更正后的发行条件：以追溯重述后的财务数据为基础，重新计算所选上市标准涉及的净利润指标（含累计口径）及研发投入类指标，验证是否仍满足发行条件；
   
8. 核查追溯调整是否已履行董事会审议程序，审计报告附注及招股说明书中是否已完整披露调整原因、性质、影响金额及更正方法；
   
9. 访谈财务负责人、研发负责人及申报会计师，了解不规范事项的发现过程、整改的推进时间线及追溯调整的定性依据，确认整改完成时点早于申报、而非为应对问询而突击完成。
   

（二）核查意见

经核查，保荐机构、申报会计师认为：发行人历史研发费用不规范事项的整改以流程重构和系统控制为核心，关键控制节点已在申报前嵌入日常运行，穿行测试和控制测试结果支持整改的有效性，不存在以事后补证替代实质整改的情形。追溯调整已按《企业会计准则第28号》逐项判断性质并作出相应处理，不存在混淆会计差错、会计估计变更与重分类以规避追溯重述的情形。追溯重述的累积影响数未达到20%的规则阈值，更正后仍满足所选上市标准，不构成会计基础薄弱或对发行条件的实质影响。

七、底稿索引

八、实操注意事项

1. 整改的有效性判断标准是“流程是否在申报前真实运行”，而非“资料是否齐全”。 易加三维案的核心教训在于：该公司在申报前集中补编了工时台账、废料处理单、立项文件等全套研发档案，但现场督导通过系统底层操作数据识破了补编痕迹，最终被认定为信息披露虚假陈述而非简单管理不规范。整改措施若仅停留在修订制度、补签单据、补录台账，而未对产生这些记录的业务流程本身进行结构性调整（部门重构、系统隔离、审批前置），在审核中不会被认定为有效整改。回复中应以“结构性调整+运行记录”而非“制度已修订+资料已补齐”来组织整改论证。

2. 追溯调整的判定依据是“差错性质”，不是“整改力度”或“金额大小”。 一项不规范事项是否追溯、如何追溯，取决于它在准则框架下被归类为会计差错、会计估计变更还是重分类，而非取决于公司整改得是否彻底或金额是否重大。金额较小的会计差错仍需追溯重述，金额较大的会计估计变更仍适用未来适用。回复中应逐项展示定性依据，避免以“已整改”替代“已定性”，也避免以“金额不重大”为由回避追溯。

3. 资本化时点变更的定性是追溯问题中风险最高的判断，须以“前期处理在当时合理”为前提。 将资本化时点从全部费用化变更为有条件资本化，界定为会计估计变更而非会计差错，必须论证前期费用化是基于当时可取得信息的审慎选择，变更是源于不确定性降低和管理精细化提升。若前期已有明确的资本化政策而实际未按政策判断符合条件的项目，则属于应用会计政策错误，应追溯重述。这一区分在回复中须明确呈现，不能以“会计估计变更”的标签笼统带过。

4. 20%阈值是申报后差错更正的规则性门槛，申报前调整不直接适用，但仍是重要的参照。 创业板审核问答第28条和科创板审核问答第十六问的20%规则，其规则语境是申报后发现的差错更正。申报前的规范调整按《企业会计准则第28号》处理，20%并非直接的发行条件否定标准，但审核实践中仍将其作为衡量“重要性”和“会计基础薄弱”的关键参照。回复中应明确调整发生于申报前还是申报后，并据此选择论证的层次和强度。

5. 整改完成时点必须早于申报，且有完整运行周期支撑。 若整改在申报前不久才完成，运行记录的时间跨度不足以证明控制已稳定执行，审核会怀疑整改是为应对申报而突击完成的。回复中应展示整改措施的实施时间线、系统上线日期、以及整改后至申报前至少一个完整运行周期的控制运行记录。时间线的可信度本身即是整改有效性的组成部分。