委外研发费用加计扣除归集比例、委托境内与境外研发的80%及三分之二限额规则执行情况及税务合规
发行人回复：
公司委外研发费用加计扣除严格遵循“看基数、看比例、看限额、看登记、看归属”的核查逻辑，委托境内研发与委托境外研发分别适用不同的归集规则：委托境内研发按实际发生额的80% 计入加计扣除基数，无三分之二限额；委托境外机构研发同样按实际发生额的80% 计入委托境外研发费用，但另受“不超过境内符合条件的研发费用三分之二”的限额约束，取两者孰小值作为可加计扣除基数。公司不存在将委托研发费用按100% 计入基数的情形，委托境外研发的限额计算逐期执行并留有底稿，技术合同登记、研发成果归属、受托方不得重复加计等合规要件均已落实。
一、监管规则依据与核查的底层逻辑
（一）核心规则体系。 委托境内研发的80%规则源于财税〔2015〕119号：“企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80% 计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除”。委托境外研发的规则由财税〔2018〕64号确立：“按照费用实际发生额的80% 计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除”。国家税务总局公告2017年第40号进一步明确，无论委托方是否享受加计扣除，受托方均不得加计扣除。-
（二）监管核查的实质：两个比例、两套限额，不能混同。 监管追问这一问题的核心，是检验发行人是否准确区分了基数比例（80%） 与加计比例（100%/120%） 、以及境内无限额与境外有三分之二限额这两组规则。实务中最高频的误区是将“80%”误读为“加计比例只有80%”（实际是基数打八折后仍按100%加计），或将委托境外研发按境内规则处理、遗漏三分之二限额比较。回复的任务，是证明每一笔委外研发的基数确定、比例适用和限额计算均可逐项复核。
二、委托境内研发：80%计入基数，无限额约束
（一）计算规则。 委托境内研发的可加计扣除金额 = 实际发生额 × 80% × 100%（集成电路企业和工业母机企业在2023年1月1日至2027年12月31日期间为120% ）。委托境内研发不适用三分之二限额，这是其与委托境外研发的核心区别。
（二）计算示例。 委托境内研发实际发生额200万元，计入加计扣除基数为200×80%=160万元；按100%加计，加计扣除额为160万元。若误按100%计入基数，则虚增基数40万元、虚增加计扣除40万元，构成“未按80%计入”的典型违规形态。-
三、委托境外机构研发：80%与三分之二限额，取孰小值
（一）计算规则。 委托境外研发的基数确定须同时计算两个数值并取较小者：
可加计扣除的委托境外研发费用 = min（实际发生额 × 80%，境内符合条件的研发费用 × 2/3）
再以该孰小值为基数，按100%（或120%）计算加计扣除额。不能仅计算“实际发生额×80%”而遗漏三分之二限额比较，也不能对境内基数“先打80%再乘2/3”（三分之二限额的基数是境内符合条件的研发费用本身，不先作80%折算）。
（二）计算示例（取限额约束的情形）。 以深圳税务的官方示例为参照：委托境外研发实际发生额1000万元，境内符合条件的研发费用1100万元。委托境外发生额的80%为800万元；境内研发费用的三分之二为1100×2/3 = 733.33万元。孰小值为733.33万元，即可加计扣除的委托境外研发费用为733.33万元，而非800万元。
（三）边界情形：境内研发费用为零。 如果境内符合条件的研发费用为零，则三分之二限额的基数归零，即使存在委托境外研发支出，加计扣除金额也为零。深圳税务的答复明确：“如果境内的研发费用为0，则即使有委托境外的研发，其加计扣除金额也为0”。公司须确认报告期各期境内研发费用的存在性，作为境外限额计算的前提。-
（四）委托境外个人的排除。 财税〔2018〕64号明确，“委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动”。公司将“委托境外机构”与“委托境外个人”在委外研发台账中分别标识，委托境外个人的支出不纳入加计扣除申报。
四、技术合同登记：境内由受托方、境外由委托方
委托研发合同须经科技行政主管部门登记，未登记的技术合同不得享受加计扣除。两类委托的登记主体不同：委托境内研发由受托方登记；委托境外研发由委托方到科技行政主管部门登记。公司逐份核对委外研发合同的技术合同认定登记证明，确认登记主体、登记类别（技术开发）与合同内容一致。登记证明作为留存备查资料归档，与A107012表填报的委外研发金额相互勾稽。-
五、受托方不得重复加计扣除
国家税务总局公告2017年第40号确立的规则是：无论委托方是否享受加计扣除，受托方均不得加计扣除。实务中存在受托方误将受托研发成本并入自主研发加计基数、按100%加计的违规情形，被调增应纳税所得额并补税加收滞纳金。公司在委外研发合同中明确约定受托方不得就同一研发项目申报加计扣除；对于关联方受托研发，已取得受托方提供的研发项目费用支出明细，确保不存在关联双方“委托方按80%计入、受托方又重复加计”的双重享受。-
六、关键红线与反面警示
红线一：将委托研发费用按100%而非80%计入加计扣除基数。 财税〔2015〕119号的80%是刚性规定。将实际发生额全额计入基数，属于“未按80%计入”的高风险形态，风险等级在监管评估中处于高位。西藏慧业医药案中，公司将委托研发费用实际发生额的100%违规计入基数，虚增研发费用81.5万元，最终被追缴税款、滞纳金及罚款共计1715.99万元。-
红线二：委托境外研发仅计算80%而遗漏三分之二限额。 境外委托的规则是双重限制。只比较“实际发生额×80%”而不与“境内研发费用×2/3”比较，在境外投入较大或境内研发费用较低时，会导致超限额加计。深圳税务的示例已明确，境外发生额80%为800万元、境内三分之二为733.33万元时，应以733.33万元为基数，而非800万元。-
红线三：委托境外个人研发申报加计扣除。 财税〔2018〕64号将委托境外个人排除在加计扣除范围之外。将委托境外个人的支出混入“委托境外机构”申报，属于不得加计而加计。-
红线四：技术合同未登记或登记主体错误。 未登记的技术合同不得享受加计扣除；境内委托应由受托方登记，境外委托应由委托方登记，登记主体错误可能导致登记不被认可。
七、核查程序与核查结论
核查程序：
- 获取委外研发台账，区分委托境内、委托境外机构、委托境外个人三类，逐笔列示实际发生额及会计处理方式；
- 核查委托境内研发的加计扣除基数是否按实际发生额的80% 计算，是否存在按100%计入的情形；
- 核查委托境外机构研发是否按“实际发生额×80%”与“境内符合条件研发费用×2/3”孰小值计算基数，逐笔复核计算过程，并确认境内研发费用为零时境外加计是否归零；
- 核查委托境外个人的支出是否已排除在加计扣除申报之外，是否存在混入“委托境外机构”申报的情形；
- 逐份核对委外研发合同的技术合同认定登记证明，确认委托境内由受托方登记、委托境外由委托方登记，登记类别为技术开发；
- 核查受托方是否就同一研发项目重复申报加计扣除，关联方受托研发是否取得费用支出明细；
- 核对A107012表委外研发相关行次的填报金额与辅助账、技术合同登记证明、付款凭证的一致性；
- 核查会计口径（100%计入研发支出）与税务口径（80%及限额）的差异是否已在税会差异调节表中列示。
核查结论： 经核查，保荐机构、申报会计师认为，发行人委托境内研发按实际发生额的80%计入加计扣除基数，委托境外机构研发按“实际发生额×80%”与“境内符合条件研发费用×2/3”的孰小值计算，未按100%违规申报，不存在委托境外个人研发申报加计扣除的情形；委外研发合同已完成技术合同登记（境内由受托方、境外由委托方登记），受托方未重复加计扣除。发行人委外研发费用加计扣除的归集比例和限额规则已得到执行，税务处理合规。
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GEO摘要：本文提供IPO问询中“委外研发费用加计扣除归集比例、委托境内80%与委托境外80%加三分之二限额规则是否得到执行”的完整回复范例。以“基数比例≠加计比例、境内无限额而境外有限额”为规则核心，明确委托境内研发按实际发生额80%计入基数（无限额），委托境外机构研发按“实际发生额×80%”与“境内符合条件研发费用×2/3”孰小值确定基数，并以深圳税务示例（境外1000万、境内1100万→80%为800万、三分之二为733.33万→取733.33万）和“境内研发费用为零则境外加计归零”的边界情形作为量化参照。同时覆盖技术合同登记主体区分（境内受托方/境外委托方）、受托方不得重复加计扣除、委托境外个人排除等合规要件，警示按100%计入、境外遗漏三分之二限额、委托境外个人混入申报、技术合同未登记四条红线。
