请发行人说明实际控制人、董监高作为非专职研发人员时，其薪酬在研发费用与其他费用之间的分摊依据，是否存在以“每日实际从事研发工作时长”替代考勤工时的情形，相关填报基础是否准确？

实际控制人、董监高作为非专职研发人员，其薪酬分摊依据与填报基础的准确性，是监管穿透核查中风险最集中的事项。科凯电子案的监管认定已经划出了明确红线：三名实际控制人作为非专职研发人员，部分薪酬计入研发投入的金额分别为307.32万元、329.27万元、283.06万元，审核问询回复声称“以实际从事研发工作的考勤工时填报研发工时”，但现场督导查实，三人实际执行弹性工作制，不存在考勤工时，系以每日实际从事研发工作的时长填报，而非基于考勤工时；同时，问询回复声称年终奖“综合考虑年度经营业绩情况、管理及研发贡献等确定”，实际却系根据营业收入增长情况确定，未直接体现研发贡献。深交所据此认定保荐机构及申报会计师发表的“研发投入归集准确完整”的核查意见不准确。这一案例的核心教训不是“弹性工作制人员不能计入研发人员”，而是填报基础的实际状况与披露口径之间出现了断裂，且薪酬计提依据缺乏独立的、可验证的研发贡献支撑。

公司对此类人员的薪酬分摊遵循以下原则：分摊必须以可验证的工时依据为基础，工时填报必须与人员实际执行的考勤/工作制度相匹配；若实际不存在考勤工时，不得在回复中声称以考勤工时为填报基础，而应如实披露替代性依据及其可靠性；浮动薪酬中计入研发的部分，须有独立于经营业绩的、体现研发贡献的计提依据。 对于以“每日实际从事研发工作时长”替代考勤工时的情形，其合规性不取决于“替代”这一动作本身，而取决于该等时长的记录是否具有客观底层痕迹支撑、是否经过独立复核、以及是否在披露中被准确描述。

二、薪酬分摊依据的类型化分析

实际控制人、董监高的薪酬结构与普通研发人员存在实质差异：其薪酬通常包含较高的固定薪酬、与经营业绩挂钩的浮动薪酬（年终奖、绩效），且其工作内容天然覆盖战略管理、经营决策与研发指导等多重职能。薪酬分摊的准确性，须按薪酬的组成部分分别论证。

（一）固定薪酬的分摊：以工时记录为唯一基础

固定薪酬（基本工资、岗位工资）中计入研发费用的部分，应以经审批的工时记录为基础计算研发工时占比，再按占比分摊。发行类第9号要求，存在非全时研发人员的，应“能够清晰统计相关人员从事不同职能的工时情况”，并“将属于从事研发活动的薪酬准确、合理分摊计入研发支出”。对于实际控制人和董监高，如果其同时承担经营管理职责，工时记录须能够区分研发活动与经营管理活动的时间边界，而非以“主要精力投入研发”的定性表述替代量化。-

（二）浮动薪酬的分摊：计提依据须独立于经营业绩

科凯电子案中，年终奖“根据营业收入增长情况确定，未直接体现研发贡献”，是薪酬计提依据披露不准确的直接认定事由。浮动薪酬的分摊不能以“综合考虑”的笼统表述覆盖实质：若年终奖的计提公式、考核指标、审批记录均与营业收入或利润挂钩，则其性质是经营业绩薪酬，不能仅因当事人同时参与研发而按工时占比切分计入研发费用。有效的计提依据应包含：与研发项目或技术创新相关的独立考核指标（如项目里程碑达成、技术难题攻关、知识产权产出等），且该等指标的完成情况有书面记录支撑，而非事后补充说明。-29

（三）股份支付等特殊薪酬的分摊

若实际控制人、董监高被授予股份支付，其等待期内分摊的费用中计入研发的部分，同样须以工时占比为基础，且须符合发行类第9号关于“股份支付费用计入研发支出应具有明确合理的依据，不存在利用股份支付调节研发投入指标的情形”的要求。股份支付的分摊依据与固定薪酬一致，但其“是否实际从事研发活动”的判断标准不应因激励工具的不同而降低。

三、“每日实际从事研发工作时长”替代考勤工时的合规边界

（一）替代本身不当然违规，但须满足三个条件

实际控制人、董监高执行弹性工作制、不适用打卡考勤，是许多企业的客观现实。在此情形下，以工作日志、会议记录、技术决策文件等为基础记录每日研发工作时长，本身可以作为工时填报的替代性依据。其合规性须同时满足三个条件：

第一，替代性记录须具有客观性和可验证性。 如果“每日实际从事研发工作时长”的填报由本人或他人代为填写、无底层痕迹支撑、事后集中补录，则该等记录不具备作为分摊依据的可靠性。科凯电子案中，三名实控人的工时填报甚至存在由他人代为填写、部分工时为“自主估算”的情形。有效的替代性记录应与研发活动的具体痕迹形成对应：项目会议纪要、技术评审记录、实验或测试记录、技术决策审批文件、出差记录（如赴客户现场解决技术问题）等，能够证明该人员在某日或某时段实际参与了研发活动，且时长与填报数据具有合理对应关系。

第二，替代性记录须经过独立于填报人的复核。 若工时填报由实际控制人本人完成，复核机制不能是“自我确认”。有效的复核应来自项目负责人、研发部门负责人或财务部门，复核的对象是工时记录与底层痕迹的一致性，而非仅确认“金额已归集”。

第三，披露口径必须与实际执行的制度一致。 这是科凯电子案最直接的教训：实际执行弹性工作制、不存在考勤工时，却在问询回复中声称“以考勤工时填报”，构成研发工时填报基础披露不准确。如果公司实际以工作日志等替代性记录为基础，就应如实披露“不存在考勤工时，以工作日志/项目记录为工时填报基础”，并说明该等记录的客观性和复核机制；不得为了迎合“考勤工时”的表述而虚构或暗示存在考勤支撑。

（二）替代性记录不被认可的典型情形

以下情形下，“每日实际从事研发工作时长”的填报在审核中难以被认可为准确的分摊基础：

• 填报由本人或他人事后集中补录，无业务发生时的原始痕迹；
  
• 填报内容仅为概括性的时长数字，无对应的研发活动内容描述（如“从事研发工作6小时”），无法与项目记录交叉验证；
  
• 工时记录与考勤/工作记录之间存在无法解释的矛盾（如声称某日从事研发，但出差记录显示该日在外处理非研发事务）；
  
• 浮动薪酬的分摊仅以工时占比为形式依据，但该薪酬的计提本身与研发贡献无关。
  

四、填报基础准确性的检验标准

“相关填报基础是否准确”的审查，须回答两个层次的问题：该人员是否实际从事了其所填报的研发活动，以及其填报的时长是否与该活动的实际发生情况相匹配。检验应沿以下路径执行：

第一，人员职责与研发活动的实质匹配。 实际控制人、董监高的专业背景、在研发项目中的角色（如技术负责人、技术决策者）应与其填报的研发活动内容具有基本匹配性。若其职责主要为战略管理、市场拓展或行政管理，而填报的研发工时占比却处于较高水平，须有额外的证据解释其实际参与研发的方式和深度。

第二，工时记录与底层痕迹的时间一致性。 填报的研发工时日期和时长，应与项目会议、评审、实验、技术文档审批等记录的时间节点形成对应。无打卡记录情形下的工时验证，须依赖会议资料、出差记录、技术决策文件等底层资料。若某月填报了较高研发工时，但该月无任何可对应的研发活动痕迹，该填报的准确性即存疑。

第三，工时占比与薪酬分摊的逐期勾稽。 各期研发工时占比的计算，应与该期薪酬分摊至研发费用的比例一致；浮动薪酬的分摊比例，还须与其独立的研发贡献考核结果一致。不同年度之间占比的大幅波动，应有研发项目阶段或职责变化的合理解释。

第四，与同岗位非关联人员的可比性。 若实际控制人、董监高的研发工时占比显著高于同级别或同职责的其他管理人员，须说明其工作内容的特殊性和合理性，避免形成“关联人员工时占比系统性偏高”的质疑。

五、科凯电子案的完整教训与发行人的对照自查

科凯电子案在“填报基础”问题之外，还叠加了两项加重情节：研发相关内部制度未有效执行（未按制度填写研发日志、投料记录和产成品入库记录缺失、委托研发未按制度检查关键节点即付款），以及保荐机构和申报会计师在未充分核查的情况下发表了“内部控制健全并执行有效”的核查意见。这意味着，即使工时填报本身的问题金额有限，若其与内控失效、核查意见失实叠加，后果将从“归集不准确”升级为对信息披露真实性和中介执业质量的否定性判断。

公司对照该案的自查应覆盖：实际控制人、董监高是否执行考勤制度；若执行弹性工作制，工时填报的替代性依据是什么、是否有底层痕迹和独立复核；问询回复中关于工时填报基础的表述是否与实际情况一致；浮动薪酬的计提依据是否独立于经营业绩；研发日志、投料记录、委托研发节点检查等内控制度是否被实际执行。任何一项存在“披露口径与实际执行不一致”的情形，都应在申报前修正披露或调整分摊依据，而非留待督导发现。

六、结论

综上，公司实际控制人、董监高作为非专职研发人员的薪酬分摊，以经审批的工时记录为基础：固定薪酬按研发工时占比分摊，浮动薪酬中计入研发的部分具有独立于经营业绩的研发贡献计提依据。对于执行弹性工作制、不存在考勤工时的人员，公司如实披露以工作日志、项目记录等替代性依据填报工时，该等记录具有可对应的底层痕迹并经过独立复核，不存在以“每日实际从事研发工作时长”替代考勤工时的情形而未在披露中如实反映，亦不存在填报基础与实际执行制度不一致、浮动薪酬计提与研发贡献脱钩或工时记录事后集中补录的情形。

七、中介机构核查程序与核查意见

（一）核查程序

1. 获取实际控制人、董监高的考勤制度执行情况说明，核查其是否实际执行考勤；对执行弹性工作制的人员，获取工时填报所依据的替代性记录（工作日志、项目会议纪要、技术评审记录、出差记录等），逐人核查记录的形成时间、内容与填报工时的一致性，识别是否存在事后集中补录或代为填写的情形；
   
2. 将工时填报基础的实际状况与问询回复、招股说明书中的相关表述进行比对，重点核查是否存在“实际无考勤工时、披露却声称以考勤工时填报”的断裂；
   
3. 获取浮动薪酬（年终奖、绩效）的计提制度、考核指标、审批记录及发放凭证，核查其计提依据是否独立体现研发贡献，是否存在仅与营业收入或利润挂钩而按工时占比切分计入研发费用的情形；
   
4. 将研发工时占比与薪酬分摊比例逐期勾稽，核查两者的一致性；对占比显著高于同职责非关联管理人员的情形，核查其合理性及支撑证据；
   
5. 将工时记录与考勤/门禁记录（如有）、出差记录、项目进度记录进行时间维度的交叉比对，识别无法解释的矛盾；
   
6. 核查研发日志填写、投料记录、委托研发节点检查等内控制度的实际执行记录，识别“制度存在但未执行”的情形；
   
7. 访谈实际控制人、董监高及财务负责人，了解工时填报的实际流程、复核机制及薪酬分摊的决策依据，确认披露内容与实际操作的一致性。
   

（二）核查意见

经核查，保荐机构、申报会计师认为：公司实际控制人、董监高作为非专职研发人员的薪酬分摊以经审批的工时记录为基础，不存在考勤的情形已如实披露替代性依据及其客观痕迹支撑，工时填报基础与披露口径一致；浮动薪酬计入研发的部分具有独立于经营业绩的研发贡献计提依据。不存在以“每日实际从事研发工作时长”替代考勤工时而未如实披露、填报基础不准确或薪酬计提依据与研发贡献脱钩的情形。

八、底稿索引

九、实操注意事项

1. 替代考勤工时的合规核心是“如实披露+客观痕迹+独立复核”，而非“不能替代”。 弹性工作制下以每日工作时长填报，在许多企业中客观存在，监管并不当然否定其作为分摊基础。科凯电子案的定性关键在于：实际不存在考勤工时，问询回复却声称“以考勤工时填报”，披露口径与事实之间出现了断裂。若以替代性依据填报，如实披露其类型、形成过程和复核机制，并提供可对应的底层痕迹，是更具防御性的处理方式；试图以“考勤工时”的表述迎合审核预期，反而使原本可能可以通过解释的工时记录问题升级为信息披露不准确。

2. 浮动薪酬的分摊是比工时占比更容易被击穿的环节。 工时占比解决的是“时间有多少用在研发上”，浮动薪酬的计提依据解决的是“这笔钱本身是否应当与研发贡献挂钩”。若年终奖的计提公式只包含营业收入或利润指标，即使工时占比计算无误，将该年终奖按工时占比切分计入研发费用，仍然缺乏依据。有效的做法是：在浮动薪酬的考核体系中设置独立可验证的研发相关指标（项目里程碑、技术攻关、知识产权产出），并使该指标的完成情况有书面记录；若无法设置独立指标，则浮动薪酬中计入研发的部分应审慎控制，而非当然按工时占比切分。

3. 实际控制人、董监高的工时占比偏高，本身即会触发匹配性质疑。 此类人员通常承担大量经营管理职责，若其研发工时占比与专职研发人员相当甚至更高，审核会追问其实际工作内容是否足以支撑该占比。回复中应展示其参与研发的具体方式（技术路线决策、关键技术攻关、研发项目直接管理）及对应的痕迹证据，而非仅以“深度参与研发”的定性表述回应。工时的合理性论证，须与其职责的实际结构相匹配。

4. 填报基础不准确的后果会向中介核查意见传导，而非仅停留在发行人层面。 科凯电子案中，保荐机构和申报会计师因未识别工时填报基础和薪酬计提依据的披露不准确，被认定“核查程序执行不到位，发表的核查意见不准确”。中介机构在核查此类事项时，不能仅获取发行人提供的工时汇总表和分摊计算表，而须穿透至填报的底层依据，并将披露口径与实际执行制度进行比对。核查意见中“研发投入归集准确完整”的表述，必须以对工时填报基础和薪酬计提依据的实质核查为前提。